Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос)




НазваниеТомас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос)
страница1/7
Дата публикации10.06.2014
Размер0.91 Mb.
ТипДокументы
literature-edu.ru > Курсовая работа > Документы
  1   2   3   4   5   6   7
Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (ТОС)

Впервые я прочитал книгу Корбетта года два тому назад. Её приобретение связано с небольшой детективной историей. Издана книга небольшим тиражом в Киеве, и в Москве не продавалась. В Интернет-магазинах Украины я не нашел доставки до Москвы. Связался с однокурсницей из Харькова (кстати, она делает великолепные портретные куклы!), она приобрела книги для меня через Интернет, и передала поездом, как в старые добрые времена. Так вот, с тех пор утекло немало воды… Я познакомился с подходом к учету по теории ограничений (Throughput Accounting) в рамках курса CIMA,1 прочитал книгу Management Dynamics,2 ряд других материалов, подготовил и удачно презентовал на работе новую концепцию учета затрат логистики (основанную на учете по ТОС)… В рамках подготовки курса Современный управленческий учет, я решил перечитать Корбетта, так как, на мой взгляд, это наиболее удачное (с методической точки зрения) и полное русскоязычное описание управленческого учета по теории ограничений. Перечитав же решил, что мой предыдущий конспект недостаточно полон… Так и родилась эта заметка.

Томас Корбетт. Управленческий учет по ТОС. Учет прохода. – Киев.: Издательство «Необхiдно i достатньо», 2009. – 232 с.

Эта книга преследует две главные цели: 1) описать новый подход к управленческому учету на основе Теории ограничений (Theory of Constraints, ТОС) и 2) сравнить парадигму ТОС с парадигмой традиционного управления, продемонстрировав, таким образом, возможное альтернативное решение проблем современного управления. Я хочу показать логику и простоту ТОС в надежде, что вы, читатели, сами увидите, как следует измерять те или иные вещи в организации. Эта книга о том, как принимать решения в соответствии с целями системы. В ней я представляю управленческую информационную систему, дающую руководителям возможность быстро увидеть, способствуют их решения росту прибыли их компаний или нет. Хорошая информационная система не является гарантией успеха, но ее фундаментальную роль при внедрении успешных стратегий трудно переоценить.

Я считаю, что ТОС является одним из основных элементов новой парадигмы управления организацией. Ведущей парадигмой в настоящий момент является научный менеджмент (научная организация труда). Но в последнее время ТОС, наряду с некоторыми другими теориями, бросает вызов существующему положению вещей. Я полагаю, что научный менеджмент стал одной из основных причин исключительных темпов промышленного роста в XX веке, но его время все же прошло. Сейчас нам нужны другие методы управления, которые эта парадигма предложить уже не в состоянии. Я надеюсь, что эта книга внесет свой вклад в сдвиг парадигмы управления, продемонстрировав новый инструмент управленческого учета, а также альтернативный подход к другим практическим вопросам управления.

Глава 1. Роль управленческого учета

Исторический контекст. Конкуренция в современном мире становится все более ожесточенной и требует от компаний быстрого приспособления к новым условиям. Необходимость изменений становится нормой. Но измениться один раз не достаточно. Эту мысль развили движения за качество, создав концепцию «постоянного улучшения». Именно так должны быть готовы изменяться организации, т.е. меняя, прежде всего, свое мышление. В последнее время успех быстро теряет свою актуальность, и любое преимущество может быть утрачено за очень короткий срок. В этих новых условиях изменений и заключается проблема. Мы настолько прикипаем к некоторым принципам, что не замечаем изменений вокруг нас. В результате мы считаем, что нам нет необходимости менять наш образ действий. Мы должны изменить наши представления об организации и об управлении ею. Учения всех основных гуру в мире бизнеса объединяет один общий взгляд на организацию; они указывают в одном и том же направлении. Все они предлагают рассматривать организацию системно, воспринимать ее как единый организм, органы которого должны работать в связке друг с другом для достижения общей цели. Все они соглашаются с тем, что традиционные модели управления уже устарели. Многие полагают, что низкая конкурентоспособность их компаний вызвана причинами, находящимися за пределами их влияния: высокие налоги, нечестная конкуренция и т.п. Я надеюсь далее доказать вам, что у руководителей есть предостаточно возможностей существенно улучшить результаты работы своих компаний, полагаясь исключительно на себя самих.

Управленческий учет. Рынки и, следовательно, компании претерпели существенные изменения с начала столетия, но управленческий учет остался прежним. Этот застой в развитии управленческого учета привел к тому, что его информация перестала быть актуальной, а сам он больше не соответствует своему предназначению.

Цель управленческого учета. Показателями, измеряющими движение компании к ее цели, являются чистая прибыль (Net Profit – NP) и рентабельность инвестированного капитала (Return on Investment – ROI). Эти два показателя позволяют определить, где находится компания по отношению к ее цели, но они не очень подходят для принятия оперативных решений. Для того чтобы руководители компании могли принимать правильные оперативные решения, они должны видеть связь между своими решениями /действиями и прибылью компании. Управленческий учет призван показать эту связь и помочь руководителям понять, какому курсу следовать. Когда управленческий учет правильно измеряет влияние локальных решений на общий результат работы, он также выполняет мотивирующую роль, вознаграждая тех, кто делает положительный вклад в достижение цели компании. Цель управленческого учета заключается в обеспечении руководителей информацией, необходимой для принятия решений в привязке к цели всей системы.

Утрата актуальности. Управленческий учет в наши дни теряет доверие управленцев. Несмотря на многочисленные изменения деловой среды, он практически не изменился с начала столетия. В результате информация, предоставляемая управленческим учетом, стала бесполезной. В условиях постоянного изменения внешней среды компании не могут полагаться на искаженную информацию.

Глава 2. Устаревание учета затрат

Рассмотрим намеренно простой пример. Компания, обладающая двумя станками, производит и продает два типа рубашек, женскую и мужскую. Один станок предназначен для кройки материала, другой – для шитья. Исходные параметры:

Таблица 1. Исходные данные производства рубашек

На каждом станке работает один рабочий. Время работы каждого из них – 5 дней в неделю по 8 часов в день, итого 2400 минут в неделю. Стоимость и затраты по каждому станку одинаковы. Операционные затраты компании составляют 10 500 долларов в неделю (включая аренду, энергозатраты и зарплату), все, что необходимо для обеспечения работы компании.

Какой ассортимент позволяет максимизировать прибыль компании? Вашей первой реакцией может быть стремление посчитать прибыль от продажи всех рубашек в соответствии с имеющимся спросом. Но у компании не хватает мощностей для производства всего ассортимента рубашек. Точнее мощности швейного станка:

Таблица 2. Не хватает мощности швейного станка

Мы не можем произвести все, что готов купить рынок, поэтому мы должны решить, что именно мы будем производить и продавать. Для максимизации прибыли мы должны знать, какой продукт является более выгодным, и произвести его в соответствии с рыночным спросом. Если останется время на швейном станке, мы произведем второй продукт.

Для расчета себестоимости нам нужны знать затраты на сырье, затраты времени, которое занимает продукт на каждом станке, затраты на поддержание работоспособности этих станков, сколько косвенных затрат следует отнести на каждый продукт и т.п. Мы не будем погружаться в детали этого механизма; главное, что мы должны понять, – себестоимость продукта определяется временем, которое он занимает на каждом станке. Для того чтобы рассчитать прибыль на единицу продукта, мы должны вычесть себестоимость единицы из ее цены. Из приведенной ниже таблицы видно, что женская рубашка предпочтительнее мужской по всем параметрам. У нее ниже стоимость сырья, она занимает меньше времени на производство и продается по более высокой цене. То есть, она наиболее прибыльный продукт, независимо от используемой методологии учета затрат:

Таблица 3. Стандартная оценка затрат: женская рубашка лучше по всем параметрам

Поскольку у нас не хватает мощности для производства всех продуктов, а мы стремимся получить максимально возможную прибыль, мы должны сначала полностью удовлетворить спрос на наиболее прибыльный продукт, а потом, если останется время на швейном станке, произвести второй продукт.

Мы произведем 120 женских рубашек, что займет 120 шт. * 15 мин = 1800 мин на швейном станке. Поскольку ресурс швейного станка 2400 мин, то в течение оставшихся 600 минут мы будет производить мужские рубашки в количестве 600 мин / 10 мин = 60 шт. Таким образом, ассортимент, дающий компании максимальную прибыль, будет следующим: 120 женских рубашек + 60 мужских.

Таблица 4. Прибыль, если предпочтение отдается женским рубашкам

К сожалению, такое управленческое решение приведет к убыткам в размере 300 долларов в неделю. Но прежде чем закрыть компанию , давайте оставим в стороне информацию, предоставленную учетом затрат, и посмотрим, что случилось бы, если бы мы сначала произвели весь требуемый объем мужских рубашек, и только потом изготовили и продали часть требуемого объема женских рубашек. Поскольку для производства каждой мужской рубашки требуется 10 минут на швейном станке, на 120 рубашек нам понадобится 1200 минут. У нас есть всего 2400 минут, значит, останется еще 1200 минут, которые мы используем для производства женских рубашек. Так как для производства одной женской рубашки требуется 15 минут на швейном станке, мы сможем произвести 80 штук. Новый ассортимент продукции теперь: 80 женских рубашек + 120 мужских. Наша прибыль:

Таблица 5. Прибыль, если предпочтение отдается мужским рубашкам

Мы ничего не изменили в условиях работы нашей компании и при этом вместо 300 долларов убытка получили 300 долларов прибыли в неделю! Учет затрат не дал нам правильную информацию о том, какой продукт больше всего способствует росту прибыли компании. Мы увеличили объемы производства наименее прибыльного продукта, уменьшив при этом объемы производства наиболее прибыльного продукта, и наша прибыль увеличилась. Единственный логический вывод – в учете затрат есть какая-то ошибка.

Безупречная система управленческого учета сама по себе не гарантирует успех в современной деловой среде. Но низкоэффективная система управленческого учета может подорвать разработку продукции лучшего качества, совершенствование бизнес-процессов и маркетинговые усилия. Там, где преобладает низкоэффективная система управленческого учета, лучшие результаты достигаются тогда, когда руководители понимают ее бесполезность и обходят ее, создавая персонализированные информационные системы.

Управленческий учет не может игнорировать все эти изменения, он должен развиваться и адаптироваться к новым условиям. Есть целый ряд различных предлагаемых методологий управленческого учета, старающихся исправить эту ситуацию. В этой книге я рассматриваю методологию, предлагаемую Теорий ограничений. Я считаю эту методологию наилучшей и наиболее точно отражающей новое видение компании. И я буду сравнивать эту методологию с преобладающей сегодня парадигмой управленческого учета, а именно с учетом затрат.

Минимизация себестоимости на единицу продукции

Учет затрат стремится минимизировать себестоимость продукции. Это объясняется тем, что учет затрат основан на допущении, что чем меньше себестоимость продукции, тем выше прибыль компании. Поскольку себестоимость продукции определяется тем, сколько ресурсов используется для ее производства, одним из способов снижения себестоимости является сокращение времени производства этой продукции на каком-либо из ресурсов.

На примере нашей компании «Две рубашки» давайте проанализируем сокращение времени производства мужских рубашек на раскройном станке. В настоящий момент для обработки одной мужской рубашки на раскройном станке нам требуется 10 минут. Но если мы вложим 100 долларов, мы сможем сократить это время до 8 минут. В результате этой меры мы сократим время производства этого изделия с 20 минут до 18, то есть на 10%, и для этого нам потребуется всего 100 долларов. Учет затрат, конечно, одобрит такое вложение.

Как это скажется на прибыли компании? Сможем ли мы продать больше продукции? Нет, ведь максимальный объем продаж определяется швейным станком, а его мощность мы не изменяли. Так на чем же тогда сказалось это решение? Оно привело к увеличению вложений на 100 долларов и, следовательно, к увеличению затрат компании (через амортизацию этого вложения). В конечном итоге продажи так и не изменились, зато увеличились вложения и затраты. Это означает, что прибыль компании уменьшилась.

Давайте усложним ситуацию и рассмотрим другой пример. Кто-то предложил вложить 1000 долларов в сокращение времени обработки женской рубашки на швейном станке на 1 минуту при одновременном увеличении времени ее обработки на раскройном станке на 3 минуты. Другими словами, увеличить время производства женской рубашки на 2 минуты и заплатить за это 1000 долларов. В учете затрат это будет означать увеличение затрат на единицу продукции, и, очевидно, это предложение будет отвергнуто.

Как это скажется на прибыли компании? Сможем ли мы продать больше продукции? Да, поскольку на каждую женскую рубашку на швейном станке теперь тратится на 1 минуту меньше. Поскольку швейный станок определяет максимальный объем продаж компании, мы сможем увеличить объемы производства и продаж. Для расчета результата мы будем использовать тот же ассортимент продукции, который дал нам ранее прибыль в 300 долларов. Этот ассортимент был следующим: 80 женских рубашек + 120 мужских. На производство этого ассортимента уходило 100% времени швейного станка. Теперь на женскую рубашку уходит на 1 минуту меньше, значит, у нас появляется 80 дополнительных минут для производства женских рубашек. Следовательно, мы можем увеличить предложение женских рубашек (которых требуется 120 штук в неделю). На каждую женскую рубашку требуется 14 минут времени швейного станка, и поскольку у нас есть 80 дополнительных минут, мы можем произвести еще 80 мин / 14 мин = 5 шт. женских рубашки в неделю (всё же нецелое число рубашек производить не будем ). Новый ассортимент теперь такой: 85 женских рубашек + 120 мужских. Давайте рассчитаем нашу прибыль:

Таблица 6. Прибыль, если удастся сократить время обработки женских рубашек на швейном станке на 1 минуту

Наша прибыль увеличилась с 300 долларов в неделю до 600. Вспомните, что мы сделали. Мы увеличили время производства изделия и, следовательно, его себестоимость, и это привело к удвоению прибыли компании. И не забывайте, что, если бы мы следовали учету затрат, это предложение было бы отвергнуто. Фактически, мы бы одобрили первое предложение, которое привело бы к снижению прибыли компании.

Учет затрат не в состоянии предоставлять качественную информацию, потому что он исходит из того, что все ресурсы компании одинаково важны. Это все равно, что пытаться повысить прочность цепи, усиливая первое попавшееся звено. Мы все знаем, что прочность цепи определяется прочностью ее самого слабого звена. Это означает, что повысить прочность всей цепи мы можем, только укрепив самое слабое ее звено. Но учет затрат не рассматривает компанию как систему и поэтому не проводит различия между ресурсами компании.

Парадигма учета затрат

Как и почему появился учет затрат и почему он со временем утратил свою актуальность? Чистая прибыль (NP) компании складывается из выручки по каждому продукту (ВП)3 за минусом стоимости сырья по каждому из них (Сп) и статей операционных затрат компании (ОЗк), в том числе, заработной платы, аренда, налогов и др.:

NP = Σ Вп – Σ Сп – Σ ОЗк

В приведенной выше формуле две первых суммы берутся по продуктам, тогда как третья по категориям затрат.

С расширением ассортимента продукции, следовало понять, как выпуск того или иного продукта влияет на результаты деятельности всей компании. В итоге появилось распределение операционных затрат по различным продуктам, что дало возможность быстро отвечать на подобные вопросы и принимать локальные решения, направленные на благо всей компании. Такое распределение ОЗ упростило ситуацию, объединив воедино информацию, ранее делившуюся по двум разным признакам – по продуктам и по категориям затрат. Появилось альтернативное разделение операционных затрат, теперь уже не по категориям, а по продуктам. Оно не было предельно точным, поскольку не все затраты были полностью переменными по отношению к объемам производства, но являлось достаточно аккуратным для предоставления качественной информации.

Те затраты, которые напрямую нельзя было отнести к тем или иным продуктам, группировались и затем распределялись по продуктам на основе прямых трудозатрат. Важно помнить, что ОЗ были в целом незначительными. Таким образом, все затраты были разделены по продуктам точно так же, как и выручка и стоимость сырья. В результате модель стала значительно проще:

NP = Σ Вп – Σ Сп – Σ ОЗп или NP = Σ (В – С – ОЗ)п

Такая формула позволила руководителям анализировать каждый продукт индивидуально, рассчитывая его себестоимость и прибыль. Это, в свою очередь, дало возможность анализировать компанию на уровне продуктов и принимать решения о каком-либо из них независимо от других. Распределение затрат значительно облегчило процесс принятия решений.

Однако это открытие в области принятия решений было не самым важным нововведением. Информация сама по себе была достаточно качественной, поскольку большинство затрат предприятий носили переменный характер – подавляющую их часть составляли затраты на сырье и оплату труда прямых рабочих (которая в то время была сдельной). Таким образом, распределение затрат было достаточно аккуратным приближением.

Устаревание

Доля прямых трудозатрат в наше время сокращается; во многих случаях она составляет уже не более 10%. Несмотря на это, большинство компаний продолжают использовать прямые трудозатраты в качестве базы для распределения накладных затрат. Оплата труда прямых рабочих перестала быть сдельной, а накладные затраты, распределяемые по продуктам, стали основной составляющей общих затрат компании. Это привело к тому, что приближение, получаемое в результате распределения, стало неприемлемым.

В наше время большая часть затрат не изменяется прямо пропорционально объемам производства. В большинстве случаев так изменяются только затраты на сырье. Управленческий учет попытался решить эти проблемы через дальнейшее развитие существующей парадигмы. Он расширил концепции учета затрат, создав более сложные методологии, но основанные все на тех же принципах. Теоретики предположили, что ошибка управленческого учета заключалась в том, что в качестве базы распределения использовался только один показатель или операция – прямые трудозатраты. Они решили, что для распределения следует использовать большее количество операций. Накагама: «Признавая, что некоторые затраты изменяются пропорционально количеству произведенных изделий, ABC старается выявить также изменение затрат в зависимости от количества производственных партий, операций по обслуживанию уже реализованной продукции, изменений в технологии и методологии производства, продаж и дистрибуции продукции и т.п.». Подробнее см. Метод АВС: попроцессное калькулирование затрат.

Переменные затраты в ABC – это те элементы затрат, которые изменяются в зависимости от изменений в объемах соответствующих движущих факторов или операций. Например, стоимость операции по перемещению какого-нибудь материала изменяется в зависимости от того, сколько раз перемещался материал от одного участка к другому. Если мы изменим количество перемещений, изменятся ли наши затраты? Если мы увеличим количество перемещений, придется ли нам нанимать дополнительного работника для этого? Или если мы сократим количество перемещений, будем ли мы кого-нибудь увольнять? Звучит не очень разумно. Некоторые сторонники ABC недавно признали, что «мы несем расходы на содержание ресурса из периода в период, независимо от того, сколько этот ресурс использовался. Они также признают, что мы не должны принимать решения на основе этой информации: Принимать решения исключительно на основе информации об использовании ресурса (система ABC) проблематично, поскольку у нас нет никаких гарантий, что расходы на содержание ресурса будут уравнены с потребностью в этом ресурсе в ближайшем будущем.

Устаревание учета затрат было вызвано не тем, что он использовал только один показатель для распределения затрат, а самим фактом распределения затрат по продуктам. Неактуальность распределения затрат заключается в том, что распределяемые затраты, как бы они ни распределялись, не изменяются в прямой зависимости от объема производства или любого другого переменного фактора. Я продемонстрирую далее, что распределение затрат, независимо от используемого метода, не позволяет измерить влияние того или иного решения на прибыль компании.

В результате у нас возникает два вопроса:

  • Можно ли все-таки так изменить методы учета затрат, чтобы они давали нам правильную информацию?

  • Нужно ли распределять затраты по продуктам?

Распределение затрат больше не в состоянии дать нам правильную информацию, потому что оно основано на ложных убеждениях. Затратная концепция основана на убеждении, что «мы можем измерить влияние локального звена (или локального решения) на прибыль, измерив, сколько денег это звено (или решение) поглощает или высвобождает. Это убеждение верно, только если мы допустим, что важность всего в организации измеряется операционными затратами. Но жизнь учит нас обратному. Возьмем, к примеру, случай, когда у вас заканчивается какой-нибудь материал. Ущерб, причиненный организации, может быть несоизмеримо выше, чем стоимость этого материала. У второго вопроса смысл немного другой. Вопрос в том, что даже если более сложные методы распределения затрат смогут дать нам более аккуратную информацию, нужны ли они нам вообще? Есть ли более простой способ принятия правильных решений? Если такой способ есть, то даже если методы распределения затрат дадут нам более аккуратную информацию, чем раньше, они нам все равно не понадобятся.

  1   2   3   4   5   6   7

Добавить документ в свой блог или на сайт

Похожие:

Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос) iconРабочая программа дисциплины «учёт и анализ: управленческий учёт»
Негосударственное образовательное учреждение высшего профессионального образования (институт)

Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос) iconРабочая программа дисциплины «учёт и анализ: управленческмй учёт»
Негосударственное образовательное учреждение высшего профессионального образования (институт)

Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос) iconМетодические указания по выполнению контрольной работы по дисциплине...
Методические указания по выполнению контрольной работы по дисциплине «Бухгалтерский учёт и анализ» для бакалавров направления 080100...

Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос) icon23. Стратегический управленческий учет
Из-за отсутствия согласия в отно­шении того, что является стратегическим управленческим учетом, в специальной литературе выделено...

Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос) iconКурсовая работа по дисциплине: «Бухгалтерский финансовый учет»
Документальное оформление, оценка и учет отпущенных материальных ценностей в производство и на другие цели, отражение учета движения...

Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос) iconУчебно методический комплекс по дисциплине учет и анализ банкротств...
Знание процедур банкротства позволяет более тщательно и эффективно изучать тенденции и закономерности функионирования предприятий...

Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос) iconСодержание Введение Ценообразование на программные продукты Простейшая...
Но где они сегодня, эти преуспевающие фирмы? Да и время сейчас таково, что без рациональной стратегии ценообразования выжить на рынке...

Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос) iconМетодические рекомендации по выполнению и защите курсовой работы...
Методические рекомендации по выполнению и защите курсовой работы по дисциплине «Учет и операционная деятельность в банках» разработаны...

Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос) iconБухгалтерский учет

Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (тос) iconЭлектрификация и автоматизация сельского хозяйства, 190631 Техническое...
Механизация сельского хозяйства, 110810 Электрификация и автоматизация сельского хозяйства, 190631 Техническое обслуживание и ремонт...

Литература


При копировании материала укажите ссылку © 2015
контакты
literature-edu.ru
Поиск на сайте

Главная страница  Литература  Доклады  Рефераты  Курсовая работа  Лекции