Глава 6. Учет нематериальных активов
В соответствии с ГК РФ к объектам гражданских прав относятся не только вещи, имеющие натурально-вещественную форму, но и имущественные права и результаты интеллектуальной деятельности, для обозначения которых в бухгалтерском учете используется понятие «нематериальные активы».
В бухгалтерском учете правила формирования информации о нематериальных активах коммерческих организаций (кроме кредитных), находящихся у них на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления, установлены ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов».
В соответствии с ПБУ 14/2000 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение следующих условий:
а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;
б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества (основным признаком идентификации объекта служит выполнение им самостоятельной функции);
в) использование в производстве продукции при выполнении работ и оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).
К нематериальным активам могут быть отнесены объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности), отвечающие вышеназванным условиям, в следующем составе:
исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.
В составе нематериальных активов учитываются также деловая репутация организации и организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный капитал организации).
Права на нематериальные активы могут возникнуть на основании:
патентов (свидетельств);
учредительных документов;
договоров купли-продажи.
Жизненный цикл нематериальных активов содержит следующие этапы: поступление – участие в производственном процессе – выбытие.
Учет нематериальных активов ведется по их видам и отдельным объектам. Учет нематериальных активов ведется на основе документов, аналогичных документам по основным средствам (акт приемки нематериальных активов, акт передачи и т.п.). Основанием для составления акта приемки являются документы, подтверждающие права на нематериальные активы (патенты, свидетельства, охранные документы).
Аналитический учет нематериальных активов ведется в форме «Карточка учета нематериальных активов» (НМА-1).
Для учета нематериальных активов используются счета 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19/2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам», 08/5 «Приобретение нематериальных активов».
Состав нематериальных активов в налоговом и финансовом учете отличаются друг от друга: в налоговом учете отсутствуют организационные расходы и деловая репутация, но присутствует ноу-хау.
Нормативные акты, необходимые для выполнения заданий:
1. НК РФ, ч. 2 в редакции от 30 декабря 2004г.
2. Приказ Минфина РФ от 29 июля 1998г. № 34н «Об утверждении Положения, по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (с изм. от 30 декабря 1999г., 24 марта 2000г.).
3. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999г. № 33н) (с изм. от 30 декабря 1999г., 30 марта 2000г.).
4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000 (утв. Приказом Минфина РФ от 16 октября 2000г. № 91н).
5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02 (утв. Приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002г. № 115н).
6. Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002г. № 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/2002».
7. Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000г. № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» (с изм. от 7 мая 2003г.).
8. Письмо Минфина РФ от 23 августа 2001г. № 16-00-12/15 «О применении ПБУ 14/01 «Учет нематериальных активов».
9. Письмо Минфина РФ от 29 июля 2004г. № 07-05-14/199 «Об амортизации нематериальных активов».
Тренировочные задания
Примеры решения задач
1. НИИ «Оборот» обладает исключительным правом на компьютерную программу, созданную в течение двух месяцев работниками отдела информатизации в рамках исполнения трудовых обязанностей. Право зарегистрировано в патентном ведомстве. Затраты на разработку программного продукта составили: оплата труда программистов – 70000 руб., отчисления на социальные нужды (ЕСН) – 19320 руб., амортизационные отчисления по компьютерной технике, задействованной при разработке – 14300 руб., расходы по регистрации программы в Роспатенте – 1800 руб.
Приведите записи, которые необходимо сделать в бухгалтерском учете НИИ «Оборот» при формировании первоначальной стоимости программы.
Решение:
№ п/п
|
Содержание операции
|
Сумма,
руб.
|
Дебет
|
Кредит
|
1
|
Начислена заработная плата программистам, непосредственно занимавшимся разработкой
|
70000
|
08
|
70
|
2
|
Отражена сумма ЕСН по оплате труда
|
19320
|
08
|
69
|
3
|
Начислена амортизация по компьютерной технике
|
14300
|
08
|
02
|
4
|
Отражены расходы по регистрации программы
|
1800
|
08
|
76
|
5
|
Введен в эксплуатацию объект нематериальных активов «Компьютерная программа»
|
105420
|
04
|
08
|
2. Организация «О» заключила с Агентством по разработке программного обеспечения договор на создание электронного документооборота. Стоимость работ по договору составила 76700 руб., в том числе НДС – 11700 руб. Срок службы системы в договоре не указан, он был определен равным 4 годам самостоятельно, приказом руководителя организации «О». В договоре также не оговорена передача заказчику исключительного права на использование созданной системы документооборота. Роспатентом право использования программы не зарегистрировано ни за разработчиком, ни за заказчиком.
Может ли организация «О» признать систему электронного документооборота нематериальным активом? Как определить срок ее полезного использования для целей бухгалтерского учета и налогообложения? Сделайте бухгалтерские записи по принятию программного продукта к учету, определите возникающие налоговые разницы и отложенные налоговые активы и обязательства.
Решение:
В связи с тем, что исключительное право на систему электронного документооборота документально не подтверждено, признать ее нематериальным активом организация «О» не может. Она будет учтена как расходы будущих периодов в течение срока использования, установленного приказом руководителя. В налоговом учете не предусматривается возможность определения срока списания расходов будущих периодов самостоятельно, поэтому они должны быть включены в полной сумме в состав прочих расходов единовременно в момент возникновения (ст. 272 НК РФ). Вычитаемая временная разница – 63646 руб. (65000 – 1354), отложенный налоговый актив – 15275 руб. (63646* 0,24).
№ п/п
|
Содержание операции
|
Сумма, руб.
|
Дебет
|
Кредит
|
1
|
Принята к учету система электронного документооборота
|
65000
|
97
|
76
|
2
|
Отражен НДС по работам, выполненным Агентством
|
11700
|
19
|
76
|
3
|
Доля расходов будущих периодов отнесена на расходы текущего периода (65000/4 /12)
|
1354
|
26
|
97
|
4
|
Отражен отложенный налоговый актив
|
15275
|
09
|
68
|
3. Холдинг «Икс» в марте 2005 г. приобрел активы и обязательства двух организаций по договору продажи предприятия как имущественного комплекса: ООО «Эльтекс» с балансовой стоимостью активов – 5380000 руб. и стоимостью покупки – 6480000 руб.; ООО «Триэн» с балансовой стоимостью – 1879000 руб. за 1379000 руб.
Определите размер деловой репутации, возникшей у холдинга при покупке каждого предприятия, установите срок ее полезного использования в том и другом случаях, рассчитайте сумму ежемесячной амортизации для положительной и отрицательной деловой репутации; рассчитайте отложенный налоговый актив и обязательства. Отразите эти операции на счетах бухгалтерского учета.
Решение:
При покупке ООО «Эльтекс» возникла положительная Деловая репутация в сумме 1100000 руб., а при приобретении ООО «Триэн» отрицательная – 500000 руб. Срок полезного использования организация установила периодом в 20 лет. Ежемесячные амортизационные отчисления по положительной репутации составят 4583 руб., по отрицательной – 2083 руб.
Положительную деловую репутацию в целях налогового учета холдинг «Икс» единовременно включил в состав внереализационных расходов (п. 3 ст. 257 НК РФ). Отложенное налоговое обязательство составило 264000 руб. (1100000* 0,24). Отрицательная деловая репутация рассматривается как доход будущих периодов.
№ п/п
|
Содержание операции
|
Сумма, руб.
|
Дебет
|
Кредит
|
ООО «Эльтекс»
|
1
|
Приобретение предприятия как имущественного комплекса
|
6480000
|
08-1
|
60
|
2
|
Поставлена на баланс положительная деловая репутация
|
1100000
|
04
|
08
|
3
|
Начислена амортизация по положительной деловой репутации за отчетный период
|
4583
|
26
|
04
|
4
|
Отражено отложенное налоговое обязательство
|
264000
|
68
|
77
|
5
|
Погашена ежемесячная часть ОНО (4583* 0,24)
|
1100
|
77
|
99
|
|
ООО «Триэн»
|
6
|
Приобретение предприятия как имущественного комплекса
|
1879000
|
08
|
60
|
7
|
Отнесена к доходам будущих периодов отрицательная деловая репутация
|
500000
|
60
|
98
|
8
|
Признаны ежемесячные доходы в сумме начисленной амортизации
|
2083
|
98
|
91
|
Выполните самостоятельно
1. В соответствии с учредительным договором на создание ООО «Мускул» вкладом одного из участников является оплата расходов, связанных с регистрацией общества в качестве юридического лица. Организационные расходы сложились из оплаты юридических услуг по составлению учредительных документов – 3540 руб., в том числе НДС — 540 руб.; государственной пошлины за регистрацию в ЕГРЮЛ – 2000 руб.; государственной пошлины за регистрацию в органах статистики и присвоение кодов – 800 руб., работ по изготовлению печати – 1260 руб., платы за открытие расчетного счета – 2400 руб.
Рассчитайте сумму вклада участника, сделайте бухгалтерские записи по его внесению в уставный капитал, рассчитайте годовую норму амортизационных отчислений и отразите суммы ежемесячной амортизации на счетах бухгалтерского учета ООО «Мускул».
2. ОАО «Колорит» приобрело по лицензионному договору исключительное право (патент) на изобретение лакового покрытия за 2000000 руб., НДС – 360000 руб. Срок полезного использования исходя из оставшегося срока действия патента составляет 7 лет. Учетной политикой ОАО «Колорит» для амортизации патента выбран способ списания стоимости пропорционально объему продукции. На дальнейшие 7 лет запланирован выпуск продукции с использованием приобретенного изобретения в количестве 20000 тыс. шт. банок., в том числе: 1-й год – 2700 тыс. шт., 2-й – 3300 тыс., 3-й – 3100 тыс., 4-й – 3000 тыс., 5-й – 2800 тыс., 6-й –2600 тыс., 7-й год – 2500 тыс. шт.
Исходя из приведенных данных об объемах выпуска ОАО «Колорит» рассчитайте суммы амортизационных отчислений до конца срока использования патента.
3. Предприятие приобрело за плату нематериальный актив стоимостью 2500 тыс. руб. НДС составляет 450 тыс. руб. На следующий день 2 августа 200_г. произведена оплата обязательств по приобретенному у другой организации нематериальному активу. Отразите на счетах бухгалтерского учета описанную ситуацию, составьте выписку банка за 2 августа и акт ввода актива в эксплуатацию.
4. ОАО «Вектор» безвозмездно передает нематериальные активы другой организации по остаточной стоимости 3000 руб. Сумма начисленной амортизации составляет 400 руб. Отразите на счетах операции по выбытию нематериальных активов.
5. ЗАО «Салют» продает другому предприятию нематериальные активы, остаточная стоимость которых составляет 4500 руб. Сумма начисленной амортизации по продаваемым объектам нематериальных активов составляет 500 руб. Договорная стоимость продаваемого имущества – 6000 руб. Отразите выбытие нематериальных активов в следствие их продажи другой организации.
6. Предприятие «Мирокон» по договору на передачу научно-технической продукции приобрело исключительное авторское право на программный продукт за 826 тыс. руб. (в том числе НДС 126 тыс. руб.) Программный продукт используется в процессе производства окон из металлических и пластиковых конструкций. Срок его полезного использования, исходя из документально подтвержденных данных его разработчика, определен предприятием в десять лет. Определите, какие бухгалтерские записи будут сделаны при оприходовании и начислении амортизации по данному программному продукту предприятием «Мирокон».
7. ООО «Умка» зарегистрировало товарный знак «Темка» в Государственном патентном ведомстве РФ. Определите, какими бухгалтерскими записями нужно отразить постановку на учет товарного знака.
8. В 200_г. юридическая компания «Юрист-профи» решила заменить устаревшую версию компьютерной программы «Юрист-Инфо-97», позволяющую работать с базами нормативных документов, на новую. Первоначальная стоимость устаревшей программы 40000 руб., сумма начисленной амортизации – 30100 руб. При обновлении по условиям договора исключительное авторское право на новую программу переходит к покупателю. Стоимость авторского права на программу 70800 руб. (в том числе НДС 18%). Согласно условиям договора лицензионного обслуживания, поставщик обязуется ежемесячно обновлять базы данных. Стоимость обновления – 2360 руб. в месяц (в том числе НДС 18%). Отразите в учете операции по выбытию и приобретению программ и лицензионному обслуживанию.
Тесты
Выберите один правильный ответ.
1. К нематериальным активам относятся:
а) объекты промышленной собственности (изобретения, полезные модели и промышленные образцы); товарные знаки и знаки обслуживания, информация;
б) исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности;
в) научные теории, методы организации и управления, проекты и схемы планировки сооружений, зданий, территорий, сорта растений и породы животных.
2. Инвентарным объектом нематериальных активов признается:
а) совокупность исключительных прав, вытекающих из патента, свидетельства и т.п., при условии их принадлежности одному владельцу;
б) объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
в) совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства и т.п., обеспечивающая выполнение им самостоятельной функции.
3. Организационные расходы включаются в состав нематериальных активов, если:
а) они включают суммы сборов за регистрацию юридического лица в ЕГРЮЛ, органах статистики;
б) услуги по регистрации юридического лица оказаны сторонней организацией (юридической консультацией, адвокатом) и эти расходы подтверждены документально;
в) они признаются по учредительным документам частью вклада в уставный (складочный) капитал организации.
4. Деловая репутация как объект нематериальных активов определяется:
а) как разница между покупной ценой имущественного комплекса в целом и балансовой стоимостью всех активов и обязательств приобретаемой организации;
б) как самосозданная торговая марка, приносящая владельцу дополнительный доход, являясь саморекламой продаваемой продукции (работ, услуг).
5. Нематериальный актив, полученный по договору доверительного управления, оценивается по:
а) текущей (рыночной) стоимости;
б) балансовой стоимости учредителя управления на дату вступления договора в силу;
в) первоначальной стоимости учредителя управления.
6. Независимо от способа поступления нематериального актива он принимается к учету:
а) по восстановительной стоимости;
б) по дисконтированной (будущей) стоимости;
в) по первоначальной стоимости;
г) по возможной стоимости продажи.
7. Лицензия на право заниматься определенным видом деятельности – это:
а) долгосрочное финансовое вложение;
б) нематериальный актив;
в) расход будущих периодов;
г) право пользования.
8. Нематериальные активы, полученные по договору мены, принимаются к учету:
а) по первоначальной стоимости передаваемых активов;
б) по обычной стоимости продажи передаваемых активов;
в) по собственной текущей (рыночной) стоимости.
9. При поступлении нематериальных активов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, они принимаются к учету:
а) в рублевой оценке, определяемой путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ на дату приобретения организацией права собственности на объект;
б) в иностранной валюте в сумме, указанной в договоре и сопроводительных документах;
в) в рублевой оценке, определяемой путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.
10. Принятие к бухгалтерскому учету нематериальных активов, созданных самой организацией, отражается записями:
а) Дт 08 Кт 60, Дт 08 Кт 19, Дт 08 Кт 76, Дт 04 Кт 08;
б) Дт 04 Кт 10, 70, 69 и т.д.;
в) Дт 08 Кт 10, 70, 69, 76 и т.д., Дт 04 Кт 08;
г) Дт 04 Кт 20, 23, 25.
11. Операции поступления нематериальных активов при безвозмездном получении отражаются записями:
а) Дт 08 Кт 91, Дт 04 Кт 08;
б) Дт 08 Кт 98, Дт 04 Кт 08, Дт 20, 25, 26, 44 Кт 05, Дт 98 Кт 91;
в) Дт 04 Кт 98, Дт 20, 25, 26, 44 Кт 05; Дт 98 Кт 91;
12. Признание организационных расходов в качестве нематериальных активов отражается на счетах бухгалтерского учета следующими записями:
а) Дт04 Кт75;
б) Дт 08 Кт 75, Дт 04 Кт 08;
в) Дт 75 Кт 60,76, Дт 08 Кт 75, Дт 04 Кт 08,
13. При начислении амортизации по нематериальным активам разрешено применять способ:
а) линейный;
б) линейный, уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);
в) линейный, уменьшаемого остатка, списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
14. Начисление амортизационных отчислений проводится непрерывно:
а) при условии получения прибыли по итогам отчетного периода;
б) при условии использования нематериального актива в данном отчетном периоде;
в) независимо от результатов хозяйственной деятельности организации, кроме случаев ее консервации.
15. Один из допустимых способов начисления амортизации применяется:
а) по группе однородных нематериальных активов;
б) по каждому инвентарному объекту;
в) ко всем имеющимся на балансе нематериальным активам.
16. Амортизация нематериального актива происходит на систематической основе на протяжении срока его полезного использования, который может составлять:
а) 10 лет;
б) определяется условиями эксплуатации конкретного актива;
в) 25 лет;
г) 20 лет, но не более срока деятельности организации.
17. Срок полезного использования нематериального актива определяется исходя из:
а) предполагаемого срока деятельности организации;
б) срока действия лицензионного договора;
в) срока действия патента, свидетельства.
18. Какой записью отражаются на счетах бухгалтерского учета суммы амортизации, начисленной путем уменьшения первоначальной стоимости?
а) Дт 20, 25, 26, 44 Кт 05.
б) Дт 20, 25, 26, 44 Кт 04.
в) Дт 97 Кт 04.
г) Дт97Кт05.
19. После полного погашения первоначальной стоимости путем начисления амортизации нематериальные активы:
а) подлежат списанию со счетов бухгалтерского учета и баланса;
б) отражаются на счетах учета в условной оценке до прекращения срока действия исключительного права;
в) переоцениваются по их текущей (рыночной) стоимости с отнесением сумм переоценки на добавочный капитал.
20. Доходы и расходы от списания и прочего выбытия нематериальных активов относятся:
а) к доходам и расходам будущих периодов;
б) к операционным доходам и расходам;
в) к доходам и расходам по обычным видам деятельности;
г) к внереализационным доходам и расходам.
21. Какие записи делаются при продаже исключительного права на опытный образец?
а) Дт 05 Кт 04, Дт 91 Кт 04, Дт 91 Кт 68, Дт 91 Кт 76, Дт 62 Кт 91.
б) Дт 91 Кт 04, Дт 05 Кт 91, Дт 91 Кт 68, Дт 62 Кт 91.
в) Дт 05 Кт 04, Дт 99 Кт 04, Дт 99 Кт 68, Дт 99 Кт 76, Дт 62 Кт 99.
г) Дт 91 Кт 04, Дт 91 Кт 68, Дт 62 Кт 91.
22. Какой записью отражается на счетах бухгалтерского учета вклад нематериального актива в уставный капитал другой организации?
а) Дт 05 Кт 04, Дт 58 Кт 04; Дт 58 Кт 91 или Дт 91 Кт 58.
б) Дт 05 Кт 04, Дт 76 Кт 04, Дт 58 Кт 76.
в) Дт 05 Кт 04, Дт 58 Кт 04.
23. Отрицательную деловую репутацию в учете признают:
а) как самостоятельный инвентарный объект и отражают его на счетах учета и в балансе в отрицательной величине;
б) как скидку с цены, предоставленную при покупке предприятия как имущественного комплекса, и учитывают как доход будущих периодов;
в) она не является нематериальным активом, им может быть только положительная деловая репутация.
24. Платежи по лицензионному договору за право пользования объектами интеллектуальной собственности у организации-пользователя являются:
а) капитальными вложениями во внеоборотные активы;
б) расходами будущих периодов;
в) в части периодических платежей (роялти) расходами периода, разовых – расходами будущих периодов.
25. При каком способе амортизации нематериальных активов сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости и нормы амортизации:
а) способ уменьшаемого остатка;
б) линейный способ;
в) способ списания стоимости пропорционально объему продукции.
26. Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по:
а) остаточной стоимости;
б) восстановительной стоимости;
в) первоначальной стоимости.
|
